Когда и какой штраф могут взыскать за несвоевременное представление документов или информации в налоговую инспекцию. Как получить неустойку за нарушение сроков выполнения работ? Что важно учесть, оформляя счет-фактуру с опозданием

ООО на ОСНО. Продавец товара не представляет покупателю счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры) или представляет их несвоевременно, или представляет счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры), которые не соответствуют требованиям законодательства (ст. 169 НК РФ). Какие риски возникают у покупателя? К какой ответственности в данном случае может быть привлечен продавец?

По общему правилу НДС покупатель вправе принять к вычету только на основании правильно составленного счета-фактуры. Следовательно, если поставщик покупателю счет-фактуру не представил, то и воспользоваться вычетом по НДС по данной поставке покупатель не может. Также покупатель не вправе принять НДС к вычету по счету-фактуре, выставленному с нарушением сроков (позднее 5 дней с момента оказания услуги). В ином случае (при принятии к вычету НДС по счету-фактуре, предъявленному с опозданием) отстаивать свою позицию покупателю придется в судебном порядке. Продавцу если он счета-фактуры не выставляет грозит штраф в размере 10 000 руб. Если такое нарушение обнаружено в течение нескольких налоговых периодов, размер штрафа увеличится до 30 000 руб. Если невыставление счетов-фактур привело к занижению налоговой базы по НДС, то штраф составит 20 процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. При этом несвоевременное выставление счетов-фактур продавцом также может быть приравнено к их невыставлению.

Обоснование

Можно ли принять к вычету НДС, если продавец выставил счет-фактуру с опозданием, то есть позже пяти дней со дня отгрузки. В договоре предоплата не предусмотрена

Нет, нельзя.

Счет-фактура должен быть выставлен в течение пяти календарных дней с даты отгрузки товаров, выполнения работ, оказания услуг. Таково требование статьи 168 Налогового кодекса РФ. Если счет-фактура выставлен позже этого срока, он будет составлен с нарушением установленных требований к дате его выставления. А значит, воспользоваться правом на применение вычета по нему нельзя. Такой порядок следует из положений пункта 2 и подпункта 1 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса РФ. Аналогичная позиция изложена и в письмах Минфина России от 26 августа 2010 г. № 03-07-11/370 , от 30 июня 2008 г. № 03-07-08/159 .

Главбух советует: можно применить налоговый вычет по счетам-фактурам, выставленным с опозданием. Это, скорее всего, вызовет споры с налоговыми инспекторами. Однако есть аргументы, которые помогут вам отстоять свое право в суде. Они заключаются в следующем.

Налоговое законодательство не устанавливает зависимости между правом на вычет по НДС и соблюдением сроков выставления счетов-фактур. Поэтому налоговые вычеты по счетам-фактурам, выставленным с опозданием, правомерны. Таким правом покупатель или заказчик может воспользоваться при получении счета-фактуры и выполнении других необходимых условий для вычета (п. 1 ст. 169 , НК РФ).

Разделяют такую точку зрения и арбитражные суды. Например, в определениях ВАС РФ от 17 декабря 2009 г. № ВАС-16581/09 , от 25 сентября 2009 г. № ВАС-11696/09 , от 24 февраля 2009 г. № ВАС-1782/09 , от 3 июня 2008 г. № 6314/08 , постановлениях ФАС Северо-Кавказского округа от 24 августа 2009 г. № А53-19676/2008-С5-23 , Поволжского округа от 18 августа 2009 г. № А55-15142/2008 , от 19 мая 2009 г. № А55-12068/2008 , от 19 февраля 2009 г. № А65-6288/2008 , от 18 сентября 2008 г. № А06-618/08 , Восточно-Сибирского округа от 28 октября 2008 г. № А19-13680/07-24-Ф02-5268/08 , Западно-Сибирского округа от 15 сентября 2008 г. № Ф04-4718/2008(11569-А45-26) ,от 23 января 2008 г. № Ф04-457/2008(1067-А46-14) , Московского округа от 10 февраля 2009 г. № КА-А40/12874-08 , от 31 октября 2008 г. № КА-А40/10352-08 , от 4 сентября 2008 г. № КА-А41/8100-08 .

Какая ответственность грозит организации, если она выставила счет-фактуру не через пять календарных дней, а позже

Ответственность за несоблюдение сроков выставления счетов-фактур налоговым законодательством не предусмотрена (письмо Минфина России от 17 февраля 2009 г. № 03-07-11/41). Оштрафовать организацию могут лишь за отсутствие счетов-фактур ().

Однако если сроки будут нарушены на стыке налоговых периодов, то оштрафовать организацию инспекторы все-таки смогут. Например, если счет-фактуру нужно было выставить в конце текущего налогового периода, а организация выставила ее в начале следующего. Такое нарушение при проверке инспекторы могут расценить как отсутствие счетов-фактур. За него организации грозит штраф в размере 10 000 руб. Если нарушение обнаружено в течение нескольких налоговых периодов, размер штрафа увеличится до 30 000 руб. Если невыставление счетов-фактур привело к занижению налоговой базы по НДС, то штраф составит 20 процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. Такие штрафные санкции установлены Налогового кодекса РФ.

• Скачайте формы

Гражданское законодательство не регулирует налоговые правоотношения, участниками которых выступают стороны договора. Однако в некоторых случаях нарушение публично-правовой обязанности по выставлению счетов-фактур может иметь вполне определенные частноправовые последствия. Правда, верность такого подхода четко законодателем не урегулирована, а ВАС РФ не утверждена.

Нередко в текстах граж­­данско-правовых договоров можно увидеть условия об ответственности сторон за неисполнение обязательств публично-правового характера, например, за несвоевре­менное или ненадлежащее выставление счетов-фактур с выделенной суммой налога на добавленную стоимость поставщиком в адрес покупателя. И если у последнего возникли имущественные потери из-за допущенного контрагентом нарушения (налоговый орган отказал в вычете «входного» НДС), являющийся плательщиком НДС покупатель порой обращается к поставщику с требованием возместить ему соответствующую сумму налога или выплатить договорную неустойку.

Действующим законодательством правомерность подобного рода требований напрямую не подтверждается, но и запрета на их предъявление в законодательстве нет. Потому у компаний и предпринимателей, оказавшихся в рассмотренной ситуации, возникают закономерные вопросы. Должен ли продавец платить договорную неустойку за ненадлежащее и (или) несвое­­временное оформление счетов-фактур, и вправе ли покупатель требовать такую неустойку? Может ли покупатель потребовать от продавца возмещения убытков, причиненных вследствие неправильного оформления счетов-фактур, по которым налоговым органом отказано в применении налогового вычета по НДС? В настоящее время искать на них ответы можно лишь в судебной практике.

Запрета на неустойку за несвоевременное и (или) ненадлежащее оформление счетов-фактур в законе нет

Под неустойкой понимается способ обеспечения исполнения обязательств, при котором должник обязан уплатить кредитору определенную законом или договором денежную сумму в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности, в случае просрочки исполнения (п. 1 ст. 330 ГК РФ). Порядок исчисления денежной суммы, составляющей неустойку, может быть различным: в виде процентов от суммы договора или его неисполненной части, в твердой сумме, выраженной в денежных единицах, и т.д.

Неустойка может быть установлена в виде штрафа или пеней. В большинстве случаев штраф устанавливается либо в виде процентов от цены договора, либо в виде фиксированной суммы, определяемой по соглашению сторон. Пени устанавливаются в случае просрочки исполнения обязательства и определяются в процентах к сумме обязательства, не исполненного в установленный срок.

Кроме того, различают договорную и законную неустойку. Договорная неустойка, которая как раз может обеспечивать исполнение обязанности поставщика выставить счет-фактуру покупателю, представляет собой предусмотренную в договоре денежную сумму, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства.

Согласно принципу свободы договора, закрепленному в п. 2 ст. 1 и п. 1, 4 ст. 421 ГК РФ , граждане и юридические лица свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе догово­ров, в том числе путем определения условий договора по своему усмотрению, за исключением случаев, когда соответствующее условие предписано законом или иным правовым актом. Таким образом, для разрешения вопроса о допустимости включения в договор гражданско-правового характера условия о неустойке за ненадлежащее оформление и (или) несвоевременное оформление счета-фактуры необходимо определить, не противоречит ли такое условие действующему законодательству. В действующем законодательстве такой запрет не закреплен, потому логично сделать вывод, что санкции за ненадлежащее и (или) несвоевременное оформление счетов-фактур могут быть предусмотрены гражданско-правовым договором. Однако такое толкование приведенных норм ГК РФ не однозначно.

Дело в том, что гражданское законодательство не применяется к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, если иное не предусмотрено законодательством (п. 3 ст. 2 ГК РФ).

Забегая вперед, скажем, что именно указанное положение (п. 3 ст. 2 ГК РФ) вносит неопределенность в вопрос о правомерности включения в гражданско-правовой договор условий, о которых идет речь в настоящей статье.

Судьи не видят нарушений в договорных неустойках за просрочку выставления счетов-фактур

Судебной практики, которая подтверждает правомерность условия договора об уплате неустойки за несвоевременное оформление (представление) счета-фактуры, крайне мало. В числе этих немногочисленных дел — дело № А65-9864/2012, рассмотренное Арбитражным судом Республики Татарстан в первой инстанции в 2012 г. По первоначальному иску общество обратилось в суд с требованием признать недействительными ряд пунктов договора поставки, одним из которых была предусмотрена неустойка в случае непредставления поставщиком покупателю надлежащим образом оформленного счета-фактуры.

Суд первой инстанции, частично отказывая в удовлетворении заявленных требований и руководствуясь положениями п. 3 ст. 2 ГК РФ и п. 1 ст. 169 НК РФ , решил, что выставление счета-фактуры является исполнением налогового обязательства. Гражданское законодательство, в том числе и институты имущественной ответственности за неисполнение обязательств и обеспечение исполнения обязательств, не применяются к налоговым правоотношениям. Следовательно, является неправомерным включение в гражданско-правовой договор условий о гражданско-правовой ответственности за неисполнение налогового обязательства. Иного правила законодательством для данного случая не установлено (решение от 06.08.2012 по указанному делу).

Однако суды апелляционной и кассационной инстанций не согласились с указанным выводом арбитражного суда. Договором было предусмот­рено, что в случае непредставления поставщиком покупателю надлежаще оформленного счета-фактуры поставщик обязан уплатить неустойку в фиксированном размере за каждый день просрочки. При этом покупатель вправе приостановить оплату по догово­ру и получение товара от поставщика. Кроме того, покупатель в одностороннем порядке вправе был уменьшить суммы платежей за товар на сумму штрафных санкций, подлежащих уплате поставщиком. Выводы суда первой инстанции о признании перечисленных условий недействительными Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд и ФАС Поволжского округа посчитали основанными на ошибочном толковании норм права и не противоречащими принципу свободы договора. Перечисленные условия определяют порядок расчетов между сторонами по гражданско-правовому до­говору и не нарушают норм гражданского законодательства (постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.2013 по указанному делу). Отметим, что кассационным судом дело было направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции, который прекратил производство по делу в связи с утверждением мирового соглашения (Определение Арбитражного суда Рес­публики Татарстан от 26.09.2013 по указанному делу).

В другом деле, рассматривавшемся Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа, общество с ограниченной ответственностью обратилось в суд с требованием о взыскании неустойки по договору на оказание автотранс­портных услуг. В то же время ответчик заявил встречный иск о взыскании договорной неустойки за нарушение первоначальным истцом сроков выставления счетов-фактур. Суд первой инстанции удовлетворил встречный иск частично, апелляционная инстанция согласилась с выводом о правомерности требований, изменив подлежащую взысканию сумму (постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2013 по делу № А75-6948/2012). Договором между сторонами был предусмотрен порядок и сроки выставления счетов-фактур исполнителем, а также его ответственность за нарушение данных сроков. Штраф за нарушение срока предоставления счета-фактуры подлежит исчислению исходя из суммы, подлежащей оплате по счету-фактуре, за каждый такой случай.

Аналогичный вывод содержится в постановлениях Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2013 № 09АП-32624/2013-ГК по делу № А40-95423/2012 и от 16.01.2012 № 09АП-32926/2011-АК по делу № А40-48916/11-11-403.

• пеней за каждый день просрочки исполнения обязанности по выставлению счета-фактуры;
• штрафа за нарушение срока выставления счета-фактуры за каждый случай такой просрочки.

В то же время стоит учитывать, что ВАС РФ еще не сформировал судебную практику по рассматриваемому вопросу. Потому существует вероятность применения некоторыми судами на основании п. 3 ст. 2 ГК РФ иного правового подхода, согласно которому неправомерно включать в гражданско-правовые договоры условия о гражданско-правовой ответственности за несвоевременное выставление счетов-фактур.

Неопределенность относительно законности штрафов за ненадлежащие счета-фактуры сохраняется

Что касается возможности включения в договор условия о выплате неустойки за ненадлежащим образом оформленные счета-фактуры, то, исходя из приведенных ранее положений ст. 329, 330 и 431 ГК РФ , также можно сделать вывод о том, что данное условие может быть включено в договор гражданско-правового характера. Однако судебных актов, подтверждающих или опровергающих этот вывод, обнаружить не удалось.

Вместе с тем существуют судебные акты по делам с иным предметом, выводы которых весьма актуальны для дел по спорам о правомернос­ти условия о договорной неус­тойке за ненадлежащее оформление счетов-фактур. К таким делам относится, например, дело № А63-8054/2007-С2-14, которое рассмотрел Арбитражный суд Ставропольского края. В нем арендодатель требовал взыскания, в том числе неустойки (пеней), за просрочку платежа по договору аренды. В этом договоре стороны установили обязанность арендодателя свое­временно представлять счета-фактуры арендатору.

Ответчик просил уменьшить сумму неустойки, ссылаясь на то, что просрочка в погашении арендной платы произошла по вине арендодателя, который выставил неправильно оформленный счет-фактуру, не указав КПП продавца, а также расшифровку подписей руководителя организации и главного бухгалтера.

ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 27.05.2008 № Ф08-2872/2008 по данному делу отметил, что неуказание в счете-фактуре информации, не предусмотренной п. 5 и 6 ст. 169 «Счет-фактура» НК РФ , не свидетельствует о его ненадлежащем оформлении. Логика суда кассационной инстанции понятна, ведь согласно абз. 3 п. 2 ст. 169 НК РФ невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5 и 6 указанной нормы НК РФ , не может являться основанием для отказа принять к вычету сумму НДС, предъявленную продавцом. Иными словами, в этом случае счет-фактура является надлежаще оформленным при указании сведений содержащихся в п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ .

Вместе с тем ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 16.03.2009 по делу № А56-24513/2008 со схожими фактическими обстоятельствами указал, что нарушения при оформлении счета-фактуры, вытекающие из публичных отношений, не могут повлиять на исполнение сторонами преду­смотренных договором обязательств гражданско-правового характера. Суд заключил, что нарушения в оформлении счета-фактуры не могут освобождать ответчика от обязанности уплатить неустойку, предусмотренную договором гражданско-правового характера.

Однако, основываясь на принципе свободы договора и на приведенной судебно-арбитражной практике, мы склоняемся к тому, что условие об уплате неустойки при выставлении ненадлежащее оформленных счетов-фактур является допустимым для договора гражданско-правового характера. Но при этом до формирования единообразного подхода к решению этого вопроса в судебной практике рекомендуем учитывать судебно-арбитражную практику соответствующего судебного округа.

Отказ в вычете из-за счета-фактуры с ошибками влечет убытки для покупателя-налогоплательщика

Как известно, плательщики НДС имеют право уменьшать общую сумму налога на сумму налоговых вычетов (ст. 166, п. 1 ст. 171 НК РФ). По общему правилу вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).

Такие налоговые вычеты производятся, в частности, на основании счетов-фактур (абз. 1 п. 1 ст. 172 НК РФ). Именно на основании счетов-фактур, отвечающих требованиям п. 5, 6 ст. 169 НК РФ , покупатель принимает предъявленные продавцом суммы НДС к вычету (п. 1, 2 ст. 169 НК РФ). Невыполнение указанных требований не может являться основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога, предъявленных продавцом (абз. 3 п. 2 ст. 169 НК РФ).

При решении вопроса о том, могут ли быть суммы налога, в вычете которого отказано из-за ненадлежаще оформленных счетов-фактур, признаны убытками покупателя, необходимо обратиться к гражданско-правовому понятию убытков. Под ними понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода) (п. 2 ст. 15 ГК РФ). Лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере (п. 1 ст. 15 ГК РФ).

Проанализировав приведенные выше нормы права, можно сделать следующий вывод: если продавец неправильно оформил счета-фактуры и по этой причине покупателю было отказано в применении налоговых вычетов по НДС, выделенному в данных счетах-фактурах, то такая сумма налога является для покупателя убытком, и он вправе требовать ее возмещения от продавца. Исключение составляет случай, когда ошибка заключается в указании неправильной ставки налога (18% вместо 0%), но об этом будет сказано далее.

Судебная практика при решении обозначенной проблемы не отличается единообразием. Можно выделить два подхода в применении судами положений гражданского и налогового законодательства, касающихся ответственности продавца за неправильное оформление счетов-фактур, по которым покупателю было отказано в применении налоговых вычетов по НДС.

Первый подход отражен в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 17.03.2011 по делу № А70-1837/2010, в котором судьи, пусть и косвенно, но высказались за возможность взыскания суммы вычета по НДС, потерянного для покупателя, в пользу последнего с продавца. Правда, итоговое решение данный вывод не подтверждает: в удовлетворении заявленных требований о взыскании причиненных убытков было отказано, но лишь потому, что истец не обращался в налоговые органы и не заявлял соответствующие суммы НДС к вычету. В этой связи суды исходили из того, что истцом не доказано причинение убытков. Однако в текс­те постановления нет оговорок о том, что суммы «отказных» вычетов не относятся к убыткам в гражданско-правовом смысле.

Второй подход иллюстрируют постановления ФАС Уральского округа от 27.04.2010 № Ф09-2837/10-С2 по делу № ­А07-14206/2009, Девятого арбит­ражного апелляционного суда от 17.11.2010 № 09АП-24143/2010-ГК по делу № А40-27346/10-24-238, Шестнадцатого арбит­ражного апелляционного суда от 29.12.2008 по делу № А63-5504/08-С3-18. В указанных судебных актах содержатся выводы о том, что гражданско-правовые нормы, регулирующие возмещение причиненных убытков, не применимы к налоговым отношениям, регулирующим возможность возмещения покупателем НДС. При этом заявленные истцами к взысканию в качестве убытков суммы НДС убытками по смыслу ст. 15 ГК РФ не являются.

На наш взгляд, такой подход нельзя назвать бесспорным. Дело в том, что Президиум ВАС РФ в постановлении от 09.04.2009 № 16318/08 по делу № А40-37607/07-51-379 признал сумму НДС, излишне уплаченного продавцу покупателем из-за ошибочной ставки налога, неосновательным обогащением продавца. А следовательно, оценил данную сумму с точки зрения гражданского, а не только налогового права. В данном деле продавец вместо 0% указал в счете-фактуре ставку налога 18%, в связи с чем в вычете «входного» НДС налоговый орган покупателю отказал. Данное обстоятельство покупатель посчитал основанием для возврата продавцом излишне уплаченной суммы НДС, определяя ее как неосновательное обогащение (ст. 1102 ГК РФ).

Президиум ВАС РФ в обозначенном постановлении пришел к выводу, что, поскольку особых правил о возврате излишне уплаченных сумм по договору об оказании услуг законодательство не предусматривает, из существа спорных правоотношений невозможность применения правил о неосновательном обогащении не вытекает, и к данным правоотношениям следует применять нормы о неосновательном обогащении. Следовательно, спорный НДС, рассчитанный контрагентом и уплаченный налогоплательщиком по ставке, не предусмотренной законом, является излишне (ошибочно) уплаченным, а потому подлежит возврату контрагентом.

По нашему мнению, концепция правового подхода, изложенная в указанном выше постановлении Президиума ВАС РФ, применима и в случаях предъявления покупателем к продавцу требований о взыскании убытков, полученных в результате законного отказа налогового органа в применении налоговых вычетов по НДС, если такой отказ основан на ненадлежащим образом оформленных счетах-фактурах продавца. Но, учитывая отсутствие сформированной ВАС РФ судебной практики по рассмотрению данной категории споров, есть риск, что некоторые суды будут исходить из того, что спорные суммы убытками по смыслу ст. 15 ГК РФ не являются. Тем покупателям, которые получили отказ в вычете НДС из-за ошибки в ставке налога, допущенной продавцом в счете-фактуре, повезло: о том, каким образом квалифицировать данные суммы, Президиум ВАС РФ высказался. Эту позицию, кстати, уже активно восприняли суды округов (см., например, постановления ФАС Московского округа от 26.08.2013 по делу № А40-8631/11-98-69, Восточно-Сибирского округа от 03.04.2013 по делу № А19-11926/2012, Поволжского округа от 31.01.2013 по делу № А72-2384/2012 и т.д.).

НДС: счет-фактура - в течение 5 дней после продажи

20.09.2011

Актуально на 20.09.2011

В офис АС-АУДИТ обратился клиент с вопросом. В течение месяца оказывается несколько транспортно-экспедиционных услуг (перевозки грузов), которые завершаются, например, 05.09.2011, 12.09.2011, 15.09.2011, соответственно, подписываются акты об оказании услуг. Заказчик перевозки хочет, чтобы счет-фактура выписывалась одна в конце месяца (на все перевозки). Каковы последствия несвоевременного выставления счетов-фактур?

Согласно п.3 ст.168 НК РФ продавцом, при реализации товаров (работ, услуг), выставляются покупателю соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работы, оказания услуги). Однако ответственность за несвоевременное выставление счетов-фактур не предусмотрена главой 16 НК РФ "Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение".

Несмотря на это, налоговые органы иногда отказывают в реализации права на налоговые вычеты в случае несвоевременного выставления счетов-фактур.
Счет-фактура, составленный позднее 5 календарных дней с момента отгрузки, не является основанием для принятия НДС к вычету (письма Минфина России от 26.08.2010 № 03-07-11/370, от 30.06.2008 № 03-07-08/159).
Несвоевременное представление счетов-фактур влечет правомерный отказ в применении налоговых вычетов и возмещении сумм налога на добавленную стоимость (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.07.2002 № А56-2008/02).

Есть иное мнение независимых экспертов.

Согласно п.1 ст.172 НК РФ налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику либо фактически уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Нарушение сроков выставления счета-фактуры не может служить основанием для отказа в вычете уплаченных сумм НДС (постановления ФАС Московского округа от 10.02.2009 № КА-А40/12874-08 по делу № А40-29129/08-4-91, ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.10.2008 № А19-13680/07-24-Ф02-5268/08 по делу № А19-13680/07-24, ФАС Западно-Сибирского округа от 15.09.2008 № Ф04-4718/2008(11569-А45-26) по делу № А45-8774/2007-57/44).

Установленный срок выставления счетов-фактур не является пресекательным и его нарушение не предусмотрено в качестве основания для отказа в применении налоговых вычетов. Поэтому если поставщик получил счета-фактуры от контрагента позже, чем выставил их налогоплательщику, то это не является препятствием для реализации налогоплательщиком права на применение вычета (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.09.2007 № А19-2735/07-43-Ф02-4551/07 по делу № А19-2735/07-43). Схожие выводы изложены в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.12.2002 № А33-10903/02-СЗа-Ф02-3595/02-С1.

Выставление счета-фактуры с нарушением пятидневного срока не является основанием для отказа покупателю в возмещении НДС, а также не свидетельствует о его недобросовестности, поскольку он не обязан отвечать за действия третьих лиц (постановление ФАС Поволжского округа от 19.02.2009 по делу № А65-6288/2008).

Налоговым кодексом РФ не предусмотрено в качестве основания в отказе в возмещении НДС нарушение срока выставления счетов-фактур (постановление ФАС Уральского округа от 16.08.2005 № Ф09-3474/05-С2).

Несвоевременное выставление счетов-фактур не лишает налогоплательщика права на предъявление к вычету НДС (постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.12.2001 № Ф03-А73/01-2/2542).

Вывод: несвоевременное выставление счетов-фактур может привести к налоговым спорам и штрафным санкциям. Поэтому Вы можете пойти навстречу клиенту, однако это повлечет финансовые санкции для Вашей компании и создаст проблемы клиенту, который в случае налоговой проверки не сможет подтвердить налоговые вычеты по НДС. Т.о. нарушать законодательство нецелесообразно.

Если Вы хотите пойти навстречу клиенту и соблюсти законодательство, то и акт, и счет-фактуру выставляйте одновременно последним числом месяца.

"Арсенал предпринимателя", 2011, N 5

Нередки случаи, когда предприниматели нарушают сроки, определенные законодательством для выставления счетов-фактур. Налоговые органы отвечают на это отказом в вычете по налогу на добавленную стоимость, опираясь в своем решении на разъяснения Минфина России. Однако такое решение вполне возможно оспорить. Это подтверждается и судебной практикой.

В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Однако в практической деятельности не следует исключать случаи, когда поставщики не соблюдают указанные сроки оформления счетов-фактур. При этом существует риск, что налоговые органы откажут в вычете НДС, уплаченного по таким счетам-фактурам.

Прав ли Минфин?

Объясняется это тем, что Министерство финансов РФ в Письме от 26.08.2010 N 03-07-11/370 разъяснило, что если поставщик нарушил установленный законом 5-дневный срок выставления счета-фактуры, то покупатель лишается права на применение вычета <1>. В этом случае финансовое ведомство полагает, что нарушаются требования пп. 1 п. 5 ст. 169 НК РФ, в соответствии с которым в счете-фактуре указывается дата его составления.

Представляется, что возможные претензии налоговой инспекции, основанные на таких разъяснениях Минфина России, будут необоснованны, что подтверждается следующим.

Так, действовавшая до 2010 г. редакция п. 2 ст. 169 НК РФ предусматривала, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5, 5.1 и 6 статьи, не могут быть основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету (возмещению). Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных указанными пунктами статьи, не может быть основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

В то же время обязанность продавцов выставлять счета-фактуры в установленный срок предусмотрена п. 3 ст. 168 НК РФ, а не п. п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ.

Таким образом, из приведенных выше положений прямо следует, что недопустимо отказывать в налоговом вычете за невыполнение требований к срокам выставления счетов-фактур.

Отсылка же Минфина России к п. 5 ст. 169 НК РФ представляется произвольной и не подтверждающей возможность отказа в вычете НДС.

В соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должны быть указаны порядковый номер и дата его выписки.

Однако если счета-фактуры выставлены с нарушением установленных сроков, требование о наличии даты тем не менее соблюдается. При этом гл. 21 НК РФ не устанавливает, что если нарушен срок выставления, дата счета-фактуры должна признаваться неверной. Следовательно, такое основание для отказа в вычете НДС, как более позднее оформление счета-фактуры, законом не установлено.

Судебная практика

Аналогичный подход сложился и в арбитражной практике. Так, в Определении от 01.06.2007 N 5664/07 об отказе в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора прямо указано, что несвоевременное выставление поставщиком счетов-фактур не лишает налогоплательщика права на возмещение налога.

К выводу о неправомерности отказа в вычете по причине нарушения сроков выставления счетов-фактур приходят и окружные суды (Постановления ФАС ВСО от 05.12.2007 N А19-3318/07-24-Ф02-8943/07; ФАС ЗСО от 15.09.2008 N Ф04-4718/2008(11569-А45-26) и от 23.01.2008 N Ф04-457/2008(1067-А46-14); ФАС МО от 02.04.2009 N КА-А40/2379-09; ФАС ПО от 18.08.2009 N А55-15142/2008; ФАС СКО от 15.10.2008 N Ф08-6073/2008; ФАС УО от 11.01.2008 N Ф09-10201/07-С2).

Такой подход в полной мере учитывает правовую позицию Конституционного Суда РФ, неоднократно указывавшего на то, что налогоплательщик не должен нести ответственность за действия других организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет <2>.

<2> Например , Постановление от 12.10.1998 N 24-П, Определение от 16.10.2003 N 329-О.

Аналогичный подход поддержан и ВАС РФ, который в п. 10 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Вероятный подход налоговых органов исходит из противоположного представления о том, что фактически именно налогоплательщик должен быть наказан за ненадлежащее исполнение контрагентами обязанности по своевременному оформлению счетов-фактур.

Даже если согласиться с вероятным подходом контролирующих органов и допустить, что несоблюдение сроков оформления счетов-фактур нарушает п. 5 ст. 169 НК РФ, то и в этом случае в вычете не может быть отказано.

На такой вывод ориентирует позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, сформированная в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09. В этом Постановлении, в частности, указывается, что обязанность по составлению счетов-фактур и отражению в них сведений, определенных ст. 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Применительно к рассматриваемому вопросу позиция ВАС РФ предполагает, что основания для отказа в применении вычета по причине неверного указания даты в счете-фактуре отсутствуют, если только не будет доказано, что налогоплательщик знал об указании контрагентом недостоверных или противоречивых сведений.

Выставление счета-фактуры с нарушением не является указанием недостоверных или противоречивых сведений, поскольку, во-первых, в счете-фактуре будет указана дата его фактического оформления, то есть достоверные сведения, и, во-вторых, эта же дата будет указана в книгах продаж, журналах выставленных счетов-фактур и так далее, то есть не будет противоречить другим документам и содержащимся в них сведениям.

Таким образом, негативные последствия вероятны только в том случае, если в ходе контрольных мероприятий налоговые органы установят, что указанная в счете-фактуре дата в действительности не является датой фактического ее составления.

Но и в таком случае у налоговых органов не будет безусловных оснований для отказа в вычете, поскольку в этом же Постановлении Президиум ВАС РФ разъяснил, что при отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций вывод о том, что налогоплательщик знал или должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора, а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53.

Ведущий юрист

юридической компании

Позиция Минфина основывается на том, что счета-фактуры являются основанием для принятия сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ. В п. 5 перечислены обязательные реквизиты документа, одним из которых является дата составления счета-фактуры. Таким образом, по мнению Минфина, нарушение срока заполнения даты счета-фактуры является невыполнением этих требований. Следовательно, ведет к отказу в вычете НДС. Покупателю ничего не остается, кроме как списать НДС на убытки. Продавец же, выставивший счет-фактуру с просрочкой, не несет за это никакой ответственности: нигде не прописаны штрафные санкции за нарушение срока выставления документа, и, кроме того, счет-фактуру у продавца налоговая будет запрашивать только в случае встречных проверок.

«При работе с бумажными счетами-фактурами налогоплательщики не боялись действовать наперекор позиции Минфина. Действительно, в бумажном варианте даты составления и выставления не различаются, и всегда можно датировать документ нужным числом. С появлением же электронных счетов-фактур бухгалтеры насторожились. В электронном документе дата выставления строго фиксируется оператором независимо от участников документооборота в технологических документах, которые налоговая запрашивает вместе с электронным счетом-фактурой, и изменить ее невозможно. Значит, налогоплательщику придется вступать в прямую конфронтацию с чиновниками», — рассказывает эксперт системы для обмена электронными юридически значимыми документами Диадок Тамара Мокеева.

Изменения в Налоговом кодексе

На самом деле выставление счета-фактуры с просрочкой пятидневного срока с 2010 года не несет никаких негативных последствий для покупателя в плане утраты права на вычет. Это следует из прямого чтения нынешней редакции НК (п. 3 ст. 168, п. 2 ст. 169) согласно изменениям, внесенным в п. 2 ст. 169 НК федеральным законом от 17.12.09 № 318-ФЗ, а именно: «ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога». Дата счета-фактуры ни одной из таких ошибок не является.

Согласно Налоговому кодексу, невыполнение требований к счету-фактуре и корректировочному счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5, 5.2 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом (п. 2 ст. 169 НК РФ). Но любые несоответствия этим пунктам поправимы: на каждый случай можно составить либо корректировочный, либо исправленный счет-фактуру.

Субъективное мнение

«Письма Минфина в первую очередь являются разъяснительными комментариями, но никак не законными или же подзаконными актами. Руководствоваться мнением чиновников в данном вопросе или же своими собственными соображениями — личное дело каждого налогоплательщика. Более того, письмо Минфина от 26.08.2010 № 03−07−11/370 устарело: оно не имеет отношения к нынешней редакции НК, так как в тексте письма имеется прямая ссылка на редакцию кодекса, действующую до 01.01.2010», — объясняет Тамара Мокеева.

В конце концов, в том же письме Минфин и сам уведомляет, что «направляемое мнение имеет информационно-разъяснительный характер и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме».

В пользу налогоплательщика

Арбитражная судебная практика сегодня также как правило складывается в пользу налогоплательщика. Если налоговая все же видит факт нарушения регламента Налогового кодекса и отказывает в вычете, то суд чаще всего считает иначе. Например, показательным было дело № Ф09-10201/07-С2. Федеральный арбитражный суд Уральского округа указал на то, что согласно тексту ст. 168 Налогового кодекса содержащиеся в ней правила в отношении расчетных и первичных учетных документов относятся к документам, исходящим от продавца. Поэтому нарушение контрагентами указанных правил не является основанием для отказа в принятии к вычету налога, уплаченного на основании таких счетов-фактур. В постановлении ФАС Московского округа от 23.12.2011 по делу № А40-142945/10-118-831 суд также отметил, что «согласно ст. 169 НК РФ нарушение предусмотренного п. 3 ст. 168 НК РФ пятидневного срока не предусмотрено в качестве основания для отказа в применении налоговых вычетов».

Разрешая подобные налоговые споры, арбитражные суды руководствуются прежде всего прямым чтением Налогового и Гражданского кодексов. А в п.3 ст. 168 НК РФ всего лишь сказано, что продавец должен составить счет-фактуру в течение пяти дней. То есть эта норма регламентирует действия продавца. Ничего другого это не означает.

Азза Гайсин

При работе с бумажными счетами-фактурами налогоплательщики не боялись действовать наперекор позиции Минфина. С появлением же электронных счетов-фактур бухгалтеры насторожились.